OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS
PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO DO ESPÍRITO
SANTO
THE CHALLENGES OF IMPLEMENTING EQUITY ACCOUNTING
PROCEDURES IN THE PUBLIC SECTOR: THE CASE OF THE STATE OF
ESPÍRITO SANTO
RODRIGO SANTOS DA MATA
Universidade Federal do Espírito Santo (UFES)
E-mail: rodrigosdamata@gmail.com
RENAN NUNES DE BARROS
Universidade Federal do Espírito Santo (UFES)
E-mail: renannb1@hotmail.com
RESUMO
Esta pesquisa teve por objetivo identificar os desafios de implementação dos Procedimentos Contábeis
Patrimoniais (PCPs) no Estado do Espírito Santo, sob a perspectiva dos prazos estabelecidos no Plano de
Implantação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PIPCP). Quanto à metodologia, trata-se de um estudo
qualitativo com base em aplicação de questionário, análise de conteúdo das prestações de contas anuais de
governo (PCAs), referentes aos exercícios de 2015 a 2020, e análise de conteúdo dos pareceres prévios (PPs)
emitidos pelo Tribunal de Contas do Estado do Espírito Santo (TCE-ES). Como resultados alcançados,
descobriu-se que a maioria dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PCPs) se encontra implementado, exceto
os PCPs 1 (Créditos Tributários) e 4 (Dívida Ativa), para os quais existe a expectativa de atualização do software
da área de arrecadação tributária. Além disso, os PCPs 8 (Bens de Infraestrutura) e 9 (Bens do Patrimônio
Cultural) estão em fase de implementação. Na apuração do índice de disclosure (IEA-PIPCP), o Estado
alcançou, no ano de 2020, 85% para este indicador. Todavia, frisa-se que, por meio da análise do IEA-PIPCP,
foram identificados pontos de melhorias que deverão ser adotadas pelo ente visando alcançar um maior nível de
disclosure e, consequentemente, contribuir para o aumento da transparência das informações contábeis, como
parte do processo de accountability da entidade.
Palavras-chave: Índice de disclosure; IPSAS; Procedimentos contábeis patrimoniais.
ABSTRACT
This research aimed to identify the challenges of implementing Asset Accounting Procedures (PCPs) in the State
of Espírito Santo, from the perspective of the deadlines established in the Plan for the Implementation of Asset
Accounting Procedures (PIPCP). As for the methodology, it is a qualitative study based on the application of a
questionnaire, content analysis of the annual government accountability (PCAs), referring to the years 2015 to
2020, and content analysis of previous opinions (PPs) issued by the Court of Auditors of the State of Espírito
Santo (TCE-ES). As results achieved, it was discovered that most of the Asset Accounting Procedures (PCPs)
are implemented, except for PCPs 1 (Tax Credits) and 4 (Active Debt), for which there is an expectation of
updating the collection area software tax. In addition, PCPs 8 (Infrastructure Goods) and 9 (Cultural Heritage
Goods) are in the implementation phase. When calculating the disclosure index (IEA-PIPCP), the State achieved,
in 2020, 85% for this indicator. However, it should be noted that, through the analysis of the IEA-PIPCP, points
of improvement were identified that should be adopted by the entity to achieve a higher level of disclosure and,
consequently, contribute to increasing the transparency of accounting information, as part of the entity's
accountability process.
Keywords: Disclosure index; IPSAS; Asset accounting procedures.
Revista de Estudos em Organizações e Controladoria-REOC, ISSN 2763-9673, UNICENTRO, Irati-PR, v. 2, n. 2, p. 69-91, jul./dez., 2022.
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1 INTRODUÇÃO
Sob o movimento da Nova Gestão Pública (NGP), o International Public Sector
Accounting Standards Board (IPSASB) desenvolveu um conjunto de Normas Internacionais
de Contabilidade do Setor Público (IPSAS) a fim de racionalizar e apoiar as reformas nos
sistemas financeiros, voltadas para a melhoria da gestão e a tomada de decisões das
instituições governamentais (CHRISTIAENS et al., 2015). De acordo com Nissola (2020), a
convergência às IPSAS ou harmonização das normas implica muitas mudanças ao nível
organizacional, visto que se trata de uma reforma significativa e que envolve vários setores
dentro de uma organização.
No contexto internacional tem-se observado diferentes formas de aderência às IPSAS,
dentre as mais comuns, Nações decidirem adotá-las diretamente ou adaptar seus quadros
regulatórios locais para a convergência às normas (GÓMEZ-VILLEGAS; BRUSCA;
BERGMANN, 2020). Estudos focalizaram que a motivação por trás do movimento de
Reforma da Contabilidade Aplicada ao Setor Público, e identificaram que muitos países se
engajam em tal processo na busca de melhorar a comparabilidade internacional das
informações financeiras, facilitar a consolidação das demonstrações contábeis, bem como
aumentar a accountability e transparência (CHRISTIAENS et al., 2015; BRUSCA;
MARTÍNEZ, 2016).
Por outro lado, as pesquisas indicam a existência de barreiras que ameaçam a adoção
das IPSAS, nestas inclui as críticas recebidas devido a sua proximidade com o modelo
contábil empresarial, o interesse dos países em manter o controle e a “ilusão” fiscal, bem
como o custo e as necessidades de treinamento para a adoção das IPSAS (BRUSCA;
GÓMEZ-VILLEGAS; MONTESINOS, 2016; BRUSCA; MARTÍNEZ, 2016).
O Brasil, desde 2008, passa por um processo de transformação da contabilidade do
setor público, resultado da opção do país pela convergência às normas internacionais que teve
como ato inaugural a Portaria do Ministério da Fazenda (MF) n.º 184/2008. Ao longo desses
anos, importantes instrumentos contribuíram para a condução das mudanças na contabilidade
pública brasileira, como a edição das primeiras Normas Brasileiras de Contabilidade do Setor
Público (NBC T 16), de autoria do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), e a publicação
do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP) editado pela Secretaria do
Tesouro Nacional (STN), que trouxeram, inicialmente, alguns aspectos das normas
internacionais para a realidade dos entes públicos brasileiros.
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Essas primeiras mudanças motivaram o desenvolvimento de estudos no contexto
nacional voltados a avaliar a percepção dos operadores da contabilidade, levantando
importantes questões como: (i) dificuldades de capacitação dos profissionais e na aceitação do
regime de competência; (ii) adaptação à nova fase da contabilidade, por conta da criação de
novos instrumentos de informação e controle do sistema público; e (iii) diferenças culturais
que desempenham um papel significativo no processo de adoção das IPSAS e das reformas do
setor público (DINIZ et al., 2015; MARQUES; BEZERRA FILHO; SILVA NETO; SILVA,
2019; CALDAS, 2020).
O cenário de dificuldade observado nos primeiros anos de adoção das novas regras fez
com que, em 2015, a STN editasse a Portaria n.º 548, a qual introduziu o Plano de
Implantação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PIPCP), um importante instrumento
que passou a orientar o processo de convergência da contabilidade pública aos padrões
internacionais. Nesse aspecto, a implantação gradual dos Procedimentos Contábeis
Patrimoniais (PCPs) foi considerada pela STN, tendo em vista relatos de experiência dos
entes da Federação acerca das dificuldades operacionais e de recursos materiais e humanos,
de tal forma que esta decisão permitiu o estabelecimento de prazos que vão até 2024, para
alguns procedimentos. Além disso, tal iniciativa possibilitou que, a partir de 2016, houvesse
uma substituição gradual das NBC T 16 por normas convergidas diretamente das IPSAS, as
NBC TSP - do Setor Público. Nesse processo, já foram aprovadas, além da Estrutura
Conceitual do Setor Público, outras 34 normas.
A partir do exposto, surge o objetivo do presente estudo: identificar os desafios de
implementação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PCPs) no Estado do Espírito
Santo. Sendo assim, a pesquisa buscará responder a seguinte questão: como ocorreu a
implementação dos PCPs no Estado do Espírito Santo, em face dos desafios de adoção
das novas regras?
Para cumprir com o objetivo do estudo e responder à questão de pesquisa foram
realizadas: i) aplicação de questionário a um ator-chave do Estado; ii) análise de conteúdo das
prestações de contas anuais de governo (PCAs), dos exercícios de 2015 a 2020; e iii) análise
de conteúdo dos pareceres prévios (PPs) emitidos pelo Tribunal de Contas do Estado do
Espírito Santo (TCE-ES) sob tais prestações de contas.
Ressalta-se que, a escolha do Espírito Santo se deu por ser um dos primeiros estados a
implantar um sistema informatizado de finanças e contabilidade voltado ao atendimento das
normas internacionais de contabilidade aplicada ao setor público. Além disso, o SIGEFES, o
Sistema de Execução Orçamentária, Financeira e Contábil adotado pelo Estado do Espírito
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Santo desde 2014, possibilita o cumprimento das novas normas contábeis exigidas pela STN
para convergência às IPSAS (SEFAZ-ES, 2014), despertando, com isso, o interesse de vários
entes da Federação, que por meio de visitas técnicas, buscam conhecer a experiência do
Estado em relação à implantação e utilização do Sistema Integrado de Finanças Públicas do
Estado (SIGEFES).
Quanto à escolha do recorte temporal (2015-2020), justifica-se com base na Portaria
STN n.º 548/2015, a qual estabelece os prazos-limite para a implementação dos PCPs. Além
disso, a análise desses exercícios possibilitará acompanhar a evolução do referido Estado
quanto à implementação do PIPCP desde a vigência da citada Portaria.
O presente estudo tem o diferencial de ser um dos poucos a analisar o processo de
convergência da contabilidade pública aos padrões internacionais, sob a perspectiva dos
prazos de implantação dos PCPs, conforme Portaria STN n.º 548/2015 (MARTHA et al.,
2021; PICCINI; BEZERRA FILHO; MARQUES, 2022). Acrescenta-se, ainda, o fato de o
presente estudo ser o primeiro realizado no âmbito da esfera estadual, uma vez que as
pesquisas anteriores se restringem a analisar o processo em municípios.
Esta pesquisa traz importantes evidências que corroboram para uma melhor
compreensão do processo de implantação dos PCPs na esfera estadual. No caso em tela, foi
evidenciado que eventuais atrasos e/ou dificuldades identificados na unidade de análise estão
relacionados com a adequação de sistemas. Sendo assim, esta pesquisa demonstrará que
alguns procedimentos do PIPCP, principalmente os relacionados a créditos tributários e dívida
ativa que, na prática, já deviam estar totalmente implementados, ainda carecem de atualização
do software da área de arrecadação tributária.
Por fim, destaca-se que, por meio desse movimento de Reforma da Contabilidade
Pública, haverá a devida distinção entre o Orçamento Público e a Contabilidade; a redução da
ênfase na estrita legalidade (interpretação equivocada da Lei Federal n.º 4.320/1964) permitirá
a adoção do regime de competência para a contabilização do patrimônio público (VICENTE;
MORAIS; PLATT NETO, 2012). Consequentemente, pretende-se que os resultados deste
estudo sirvam de apoio para contadores, controladores públicos, formuladores de políticas
contábeis, pesquisadores e demais interessados em conhecer o tema.
O texto está organizado em cinco partes, a começar por esta introdução. A segunda
parte trata dos fundamentos e da base teórica. Na terceira parte são descritos os métodos de
desenvolvimento da investigação. Os resultados da pesquisa e a discussão sobre o processo de
implantação do PIPCP no estado do Espírito Santo são objetos da quarta parte. A quinta parte
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é dedicada à apresentação das conclusões, limitações do estudo e sugestões para futuras
pesquisas.
2 CONVERGÊNCIA ÀS IPSAS NO BRASIL: DESAFIOS E OPORTUNIDADES
Na última década, o IPSASB desenvolveu um conjunto de Normas Internacionais de
Contabilidade do Setor Público (IPSAS) a fim de racionalizar e apoiar as reformas nos
sistemas financeiros advindas da New Public Management (NPM), voltadas para a melhoria
da gestão e a tomada de decisões das instituições governamentais (CHRISTIAENS et al.,
2015). Estas reformas da NPM tendem a adotar sistemas que se baseiam em contabilidade por
competência, como uma ferramenta para obter maior responsabilidade em um sistema
democrático e em um mercado competitivo (CHAN, 2003; CHRISTIAENS et al., 2015).
Por conseguinte, na contabilidade em regime de competência, os eventos econômicos
são reconhecidos no momento de sua ocorrência, independentemente de quando os
recebimentos e pagamentos em dinheiro acontecem. Isso contrasta com os sistemas de
contabilidade de caixa, pelo qual os eventos econômicos só são reconhecidos quando o
“dinheiro muda de mãos” (IFAC, 2020).
Consoante Mnif e Gafsi (2020), as críticas dirigidas ao modelo de contabilidade de
caixa puro, destacadamente às relacionadas com a incompletude e irrelevância dos relatórios
contábeis e a falta de parâmetros de desempenho confiáveis gerados por tal modelo, têm
servido de argumento para as Nações adotarem sistemas de contabilidade fundamentados nas
IPSAS, cuja base está no regime de competência. Sendo assim, as reformas da New Public
Financial Management (NPFM), como parte integrante da New Public Management (NPM),
envolvem mudanças radicais na Contabilidade do Setor Público, as mais significativas, a
mudança do regime de caixa para o regime de competência e a evolução da harmonização
internacional dos relatórios financeiros governamentais.
Seguindo a tendência mundial de reforma dos sistemas contábeis, em 2008, a Portaria
MF n.º 184 anunciou que o Brasil convergiria suas normas contábeis para as IPSAS, lançando
prazos de adoção para os 3 níveis de governos completarem a implantação até 2013. A
coordenação ficou a cargo da STN, que em 2009 lançou o primeiro conjunto de
recomendações o Manual da Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP). O processo
de convergência completo materializado no MCASP incluía: (i) plano de contas padronizado
(PCASP), (ii) conjunto de relatórios padronizados (DCASP) e (iii) um conjunto de políticas
contábeis orientadas pelas IPSAS (AQUINO; NEVES, 2019).
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Segundo Cabello, Bilancieri e Azevedo (2019), até o advento do processo de
convergência das normas contábeis, o cenário era de uma contabilidade voltada ao aspecto
orçamentário em detrimento do aspecto patrimonial. Para Aquino e Neves (2019), a
harmonização da Contabilidade Pública no Brasil aos padrões internacionais recupera a
obrigatoriedade do uso de registros patrimoniais (além dos orçamentários), estando
parcialmente previsto na Lei Federal n.º 4.320/1964.
No entanto, o processo nos seus primeiros anos (2012 a 2015) foi marcado por uma
série de postergações de prazos, e algo que era visto como “urgente e a solução última”
passou a algo “a ser revisto” (LINO, 2015). Conforme Aquino e Neves (2019), em 2015 a
situação mostrava que os prazos para adoção das políticas contábeis não seriam cumpridos.
Segundo a Secretaria do Tesouro Nacional, o gradualismo na implantação dos PCPs foi
considerado imprescindível, pois a adoção “em bloco” de todos os PCPs estabelecidos no
MCASP mostrou-se inviável, tendo em vista relatos de experiências dos entes da Federação
acerca das dificuldades operacionais e de recursos materiais e humanos (STN, 2015).
Nesse contexto, a STN, em 24 de setembro de 2015, editou a Portaria n.º 548,
documento responsável por tratar do Plano de Implantação dos Procedimentos Contábeis
Patrimoniais (PIPCP) que estabelece os prazos-limite para implementação da “nova”
Contabilidade Pública, trazendo de forma adicional, prazos específicos para os entes da
Federação (União, estados, DF e municípios divididos em dois grupos: um para aqueles com
população acima de 50 mil habitantes e outro até 50 mil habitantes). O PIPCP detalha o
cronograma em dezenove procedimentos. Os dados referentes ao estado do Espírito Santo
estão apresentados no Quadro 1.
A partir de 2016, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) passou a realizar o
processo de convergência de forma individual para cada IPSAS e, atualmente, todas as NBC
T 16 encontram-se revogadas, com exceção da NBC T 16.11, editada em 2011, que trata do
tema custos. Nesse processo, foram aprovadas, além da Estrutura Conceitual do Setor
Público, outras 34 normas.
Após a edição e publicação da Normas Brasileiras de Contabilidade Aplicadas ao
Setor Público (NBC TSP) pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC), no passo seguinte a
Secretaria do Tesouro Nacional implementa a norma no âmbito federal e, por meio da
inserção do seu conteúdo no Manual de Contabilidade Aplicado ao Setor Público (MCASP),
leva o normativo de forma prática para implantação nos demais entes federados. Até o
momento, o MCASP encontra-se na sua 9ª edição, publicada em novembro de 2021.
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Quadro 1 – Plano de Implantação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PIPCP)
referente ao estado do Espírito Santo
Procedimentos Aplicação
obrigatória
1. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos oriundos de receitas tributárias e
de contribuições (exceto créditos previdenciários), bem como dos respectivos encargos,
multas, ajustes para perdas e registro de obrigações relacionadas à repartição de receitas.
01/01/2020
2. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos créditos previdenciários, bem como dos
respectivos encargos, multas, ajustes para perdas. 01/01/2020
3. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos demais créditos a receber, (exceto
créditos tributários, previdenciários e de contribuições a receber), bem como dos respectivos
encargos, multas e ajustes para perdas.
01/01/2017
4. Reconhecimento, mensuração e evidenciação da Dívida Ativa, tributária e não tributária, e
respectivo ajuste para perdas. Imediato
5. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das provisões por competência. 01/01/2019
6. Evidenciação de ativos e passivos contingentes em contas de controle e em notas
explicativas. 01/01/2019
7. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens móveis e imóveis; respectiva
depreciação, amortização ou exaustão; reavaliação e redução ao valor recuperável (exceto
bens do patrimônio cultural e de infraestrutura).
01/01/2019
8. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens de infraestrutura; respectiva
depreciação, amortização ou exaustão; reavaliação e redução ao valor recuperável. 01/01/2022
9. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos bens do patrimônio cultural; respectiva
depreciação, amortização ou exaustão; reavaliação e redução ao valor recuperável (quando
passível de registro segundo IPSAS, NBC TSP e MCASP).
01/01/2022
10. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações por competência
decorrentes de empréstimos, financiamentos e dívidas contratuais e mobiliárias. 01/01/2019
11. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações por competência
decorrentes de benefícios a empregados (ex.: 13º salário, férias, etc.). 01/01/2017
12. Reconhecimento, mensuração e evidenciação da provisão atuarial do regime próprio de
previdência dos servidores públicos civis e militares. 01/01/2016
13. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das obrigações com fornecedores por
competência. Imediato
14. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das demais obrigações por competência. A ser definido
15. Reconhecimento, mensuração e evidenciação de softwares, marcas, patentes, licenças e
congêneres, classificados como intangíveis e eventuais amortização, reavaliação e redução ao
valor recuperável.
01/01/2020
16. Outros ativos intangíveis e eventuais amortização e redução a valor recuperável. A ser definido
17. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos investimentos permanentes, e
respectivos ajustes para perdas e redução ao valor recuperável. 01/01/2019
18. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos estoques. 01/01/2021
19. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos demais aspectos referentes aos
procedimentos patrimoniais estabelecidos nas IPSAS, NBC TSP e MCASP. A ser definido
Fonte: STN (2015).
De resto, é possível observar que o processo de convergência, iniciado em 2008, e
com a edição de normas específicas das IPSAS a partir de 2016, ainda não está concluído.
Essas barreiras de adesão às IPSAS são destacadas no estudo de Lima e Lima (2019), que
segundo as autoras, muitos desses desafios estão atrelados à extensão do Brasil que traz
consigo a diversidade cultural e econômica do país, especialmente nos entes locais. Além
disso, as características variadas do território brasileiro, tais como econômicas, políticas,
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sociais, organizacionais e profissionais fazem com que o processo de convergência às IPSAS
apresente diferentes desafios para os governos na Federação (SASSO; VARELA, 2020).
A partir de uma revisão da literatura feita por Santos e Peixe (2020), a respeito do
processo de implementação das IPSAS no país, os autores identificaram sete barreiras e
dificuldades que prejudicam ou podem prejudicar uma efetiva instalação do novo modelo
contábil em entidades governamentais. O Quadro 2 apresenta as barreiras/dificuldades
identificadas pelos autores nos estudos analisados.
Quadro 2 – Barreiras e dificuldades na implementação das IPSAS no Brasil
Barreiras Fonte
Desinteresse e desconfiança dos gestores, em relação às
informações da contabilidade.
Xavier e Silva (2011)
Foco principal no orçamento. Xavier e Silva (2011); Cruz (2015)
Cultura de gestão burocrática. Cruz (2015)
Problemas Operacionais/de Controle (Inventários e
conciliações).
Antonovz, Santos e Costa (2017)
Resistência a mudanças. Cruz (2015)
Sistemas inadequados. Marques (2017); Antonovz, Santos e Costa (2017);
Rosa et al. (2018); Fernandes e Monteiro (2019)
Falta de equipes especializadas/capacitadas. Cruz (2015); Nascimento et al. (2015); Marques
(2017); Cavalcante, Aquino, Israel e Ceolin
(2017); Antonovz, Santos e Costa (2017); Lima e
Lima (2019)
Fonte: Adaptado de Santos e Peixe (2020).
Embora o processo de implementação seja observado de forma positiva, este se
encontra em processo de instalação, observado a partir dos prazos concedidos e das
dificuldades de efetivação das práticas, de tal forma que estas têm se apresentado como
pontos críticos nos quais os diferentes entes da Federação deverão concentrar-se visando
completar o processo de convergência às IPSAS.
3 METODOLOGIA
A presente pesquisa classifica-se como qualitativa e documental, em que se procedeu
às seguintes etapas: i) aplicação de questionário a um membro da equipe de contabilidade
responsável por conduzir o processo de convergência às IPSAS no estado do Espírito Santo;
ii) análise de conteúdo das prestações de contas anuais de governo (PCAs), do período de
2015 a 2020; e iii) análise de conteúdo dos pareceres prévios (PPs) emitidos pelo Tribunal de
Contas do Estado do Espírito Santo (TCE-ES) sob as PCAs dos respectivos anos analisados.
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A aplicação do questionário teve por finalidade conhecer o estágio de implementação
dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PCPs) do Estado, como também, identificar
eventuais barreiras e/ou dificuldades enfrentadas no processo de adequação às novas normas.
Devido ao contexto de pandemia de Covid-19, o envio e devolução do questionário foram
realizados por e-mail e processados a partir da ferramenta Google Forms, com esta etapa da
pesquisa concluída em 03/01/2022.
Para a construção do questionário, especificado no Quadro 3, realizou-se uma
adaptação do estudo de Sasso (2017) para compor as questões do grupo II. As questões dos
grupos I e III foram acrescidas pelos autores do presente estudo. Ressalta-se que o
questionário foi aplicado mediante a apresentação do Termo de Consentimento, em que toda
informação constante neste artigo é de total consentimento do participante.
Quadro 3 – Questionário da pesquisa
I – Perfil do entrevistado
1.1 Cargo
1.2 Idade
1.3 Nível de escolaridade
1.4 Tempo de experiência profissional na área pública
1.5 Função exercida pelo entrevistado no processo
II - Informações Gerais
2.1 Quando se iniciaram os estudos para o processo de convergência às IPSAS? Quando ocorreram as
primeiras mudanças?
2.2 Como foram ou estão sendo definidos, pelo Estado do Espírito Santo, os recursos (financeiro, pessoal,
sistema, etc.) necessários para a implementação das novas normas inerentes ao processo de convergência
às IPSAS?
2.3 Quais fatores de dificuldades e/ou barreiras no processo de mudança baseado nas IPSAS poderiam ser
apontados pelo respondente?
2.4 Quais fatores motivacionais para a adoção das novas regras poderiam ser apontados pelo respondente?
III – Estágio de implementação do PIPCP conforme Portaria STN n.º 548/2015 e uso das normas
3.1 Quais PCPs foram integralmente implementados?
3.2 Quais PCPs foram parcialmente implementados? Que elementos são necessários para a sua completa
implementação?
3.3 Quais PCPs faltam ser implementados?
3.4 Em relação aos PCPs faltantes existem projetos em andamento? Caso afirmativo, apresente uma breve
descrição de tais projetos.
3.5 Dos PCPs, com prazos vencidos e ainda não atendidos, em parte ou no todo, na concepção do
respondente, quais seriam os principais desafios para a completa implementação?
3.6 Como que a informação contábil baseada no regime de competência tem sido utilizada?
Fonte: Adaptado de Sasso (2017).
Para complementar os resultados do questionário e proceder à triangulação dos dados,
foi elaborado um roteiro de verificação com base na Portaria STN n.º 548/2015 e na
adaptação do modelo de checklist aplicado no estudo de Piccini (2018). Na pesquisa
documental, foram realizadas análise de conteúdo das PCAs, do período de 2015 a 2020, em
especial do Balanço Patrimonial (BP), Demonstração das Variações Patrimoniais (DVP) e
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Notas Explicativas, bem como análise de conteúdo dos PPs emitidos pelo TCE-ES sob as
PCAs visando, com isso, identificar qualquer menção relacionada à implementação dos PCPs
e/ou aplicação do regime de competência. Tanto as PCAs como os PPs foram coletados a
partir da base de dados do TCE-ES, denominada Painel de Controle (TCE-ES, 2022).
No que tange aos prazos-limite impostos pela Portaria STN n.º 548/2015, a verificação
de seu cumprimento resume-se à averiguação da realização e/ou execução de três ações
específicas por parte das entidades públicas: 1) Preparação de sistemas e outras providências
de implantação; 2) Obrigatoriedade dos registros contábeis, e; 3) Verificação pelo Siconfi
(ROSA et al., 2018). Nesta análise, o PCP será considerado implementado quando
identificado o registro contábil correspondente. O Quadro 4 apresenta o checklist do estudo.
Quadro 4 – Procedimentos do PIPCP e os procedimentos analisados pela pesquisa
Procedimentos PIPCP
Prazo de
adesão para
Estados e DF
Procedimentos analisados pela
pesquisa
1. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
créditos oriundos de receitas tributárias e de
contribuições.
01/01/2020 1. Créditos tributários a receber
2. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
créditos previdenciários.
01/01/2020 2. Créditos previdenciários a
receber
3. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
demais créditos a receber, (exceto créditos tributários,
previdenciários e de contribuições a receber).
01/01/2017 3. Demais créditos a receber
4. Reconhecimento, mensuração e evidenciação da
Dívida Ativa, tributária e não tributária, e respectivo
ajuste para perdas.
Prazo
imediato
4. Dívida ativa tributária
5. Dívida ativa não tributária
6. Ajuste para perdas
5. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das
provisões por competência.
01/01/2019 7. Provisões
7. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
bens móveis e imóveis; respectiva depreciação ou
exaustão; reavaliação e redução ao valor recuperável
(exceto bens do patrimônio cultural e de infraestrutura).
01/01/2019 8. Bens móveis 9. Bens imóveis
10. Depreciação, amortização ou
exaustão de imobilizado
11. Reavaliação e redução ao
valor recuperável de imobilizado
10. Reconhecimento, mensuração e evidenciação das
obrigações por competência, decorrentes de
empréstimos, financiamentos e dívidas contratuais e
mobiliárias.
01/01/2019 12. Empréstimos tomados
13. Financiamentos tomados
12. Reconhecimento, mensuração e evidenciação da
provisão atuarial do regime próprio de previdência dos
servidores públicos civis e militares.
Prazo
imediato
14. Provisão atuarial
15. Reconhecimento, mensuração e evidenciação de
softwares, marcas, patentes, licenças e congêneres,
classificados como intangíveis e eventuais amortização,
reavaliação e redução ao valor recuperável.
01/01/2020 15. Softwares, patentes, marcas,
licenças e congêneres
16. Amortização de intangível
17. Reavaliação e redução ao
valor recuperável de intangível
17. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
investimentos permanentes, e respectivos ajustes para
perdas e redução ao valor recuperável.
01/01/2019 18. Participações permanentes
19. Redução ao valor recuperável
de participações permanentes
18. Reconhecimento, mensuração e evidenciação dos
estoques.
01/01/2021 20. Estoques
Fonte: Adaptado de Piccini (2018).
Revista de Estudos em Organizações e Controladoria-REOC, ISSN 2763-9673, UNICENTRO, Irati-PR, v. 2, n. 2, p. 69-91, jul./dez., 2022.
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Rodrigo Santos da Mata e Renan Nunes de Barros
OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
O Quadro 4 demonstra o checklist de verificações, estruturado por Piccini com base no
rol de procedimentos do PIPCP e no desmembramento de alguns desses procedimentos
listados no Plano. Este desmembramento foi realizado objetivando reconhecer a evidenciação
de procedimentos que estavam adentrados a procedimentos “macros” (abrangentes) do PIPCP
(PICCINI, 2018).
Releva-se que Piccini (2018) utilizou para a coleta de dados um mecanismo de
identificação (proxy) das contas contábeis elencadas com saldos diferentes de zero. Para a
análise do checklist, o pesquisador migrou os dados coletados para um banco de dados
Sybase. Por intermédio de scripts de linguagem SQL, foram transcritas consultas das proxys
elencadas em cada item do checklist de análise. Com a utilização deste sistema, Piccini
conseguiu coletar as informações dos municípios brasileiros que tinham suas demonstrações
publicadas no site do Siconfi.
Para a coleta de dados deste estudo, os pesquisadores também verificaram as contas
contábeis com saldos diferentes de zero nos demonstrativos contábeis, elencadas no Plano de
Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP), porém, a coleta e tabulação dos dados foram
realizadas por meio de planilhas do Excel.
O checklist utilizou como referência 11 (onze) dos 19 (dezenove) procedimentos do
PIPCP. Segundo Piccini (2018), os procedimentos não abrangidos em sua pesquisa são itens
específicos, cuja escrituração remeteria a um pequeno número de entes federados com estes
tipos de transações. A dificuldade de mensuração e registro destes procedimentos, determinou
prazos mais extensos de exigência pelo PIPCP, ou ainda a ser definido um prazo por ato
normativo específico. O autor ressalta que os procedimentos ausentes não prejudicaram a
construção da metodologia de avaliação do nível de disclosure dos procedimentos
patrimoniais estudados.
A identificação do disclosure nos itens do checklist (evidenciação no demonstrativo
contábil correspondente) foi realizada por intermédio de uma variável dummy: 0 = Não
evidenciou o procedimento; 1 = Evidenciou o procedimento.
O grau de disclosure final obtido por esta metodologia foi calculado conforme
Equação 1. Este resultado é denominado como Índice de Evidenciação de Atendimento do
Plano de Implementação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais (IEA-PIPCP).
IEA −PIPCP=S
TX100
(
1
)
Onde:
IEA-PIPCP: Índice de Evidenciação de Atendimento do Plano de Implementação dos Procedimentos
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Rodrigo Santos da Mata e Renan Nunes de Barros
OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
Contábeis Patrimoniais
S: soma do número de procedimentos evidenciados pelo ente conforme checklist
T: total de procedimentos do checklist (nesta pesquisa considera-se 20).
4 DESCRIÇÃO E ANÁLISE DOS RESULTADOS
Nesta seção, a descrição e as análises dos resultados são apresentadas a partir das
evidências coletadas com a aplicação do questionário, a análise de conteúdo das PCAs
realizada com auxílio do checklist do Quadro 4 e da análise de conteúdo dos PPs quanto à
auditoria financeira do Balanço Geral do Estado (BGE).
Na aplicação do questionário, dos integrantes da Gerência de Contabilidade Geral do
Estado (GECOG) inicialmente escolhidos como potenciais respondentes, por estarem
diretamente envolvidos no processo de implementação dos PCPs, a pesquisa obteve o retorno
do Subgerente de Gestão do Sistema de Finanças Públicas (SUSIF), o qual ocupa o cargo
efetivo de Consultor do Tesouro Estadual, tem 43 anos, 14 anos de profissão e possui nível
superior completo.
O Quadro 5 apresenta as respostas prestadas, quanto ao Grupo II das questões -
Informações Gerais.
Quadro 5 – Grupo II – Informações gerais
Questão Resposta
2.1 Quando se iniciaram os estudos para o
processo de convergência às IPSAS?
Quando ocorreram as primeiras mudanças?
De modo geral, os estudos começaram em 2012/2013. Na
ocasião, começou-se a buscar um sistema que atendesse a
contabilização dentro das novas normatizações. As primeiras
mudanças ocorreram em 2014, com a implementação do novo
sistema. A partir daí, foi possível se buscar uma
contabilização que atendesse às Ipsas.
2.2 Como foram ou estão sendo definidos,
pelo Estado do Espírito Santo, os recursos
(financeiro, pessoal, sistema, etc.)
necessários para a implementação das novas
normas inerentes ao processo de
convergência às IPSAS?
Quanto a pessoal, a implementação vem sendo realizada com
a equipe interna. Devido a isso, foi realizado concurso público
para a contratação de novos servidores para a área do
Tesouro Estadual.
Quanto a sistemas, a partir de 2014, foi implementado um
novo sistema financeiro-contábil mais moderno, para permitir
a implementação das Ipsas
2.3 Quais fatores de dificuldades e/ou
barreiras no processo de mudança baseado
nas IPSAS poderiam ser apontados pelo
respondente?
A grande quantidade de mudanças a serem implementadas
simultaneamente foi certamente uma grande dificuldade.
Porque mudava, ao mesmo tempo, o sistema utilizado e a
forma de contabilização das operações.
Com isso, houve a necessidade de se treinar os usuários que
iam utilizar o sistema nas secretarias, e os servidores da
Fazenda que iriam dar suporte a esses servidores.
Tantas mudanças simultâneas fizeram com que o início das
operações fosse um pouco complicado.
2.4 Quais fatores motivacionais para a
adoção das novas regras poderiam ser
apontados pelo respondente?
Com a adoção das Ipsas e do novo sistema, havia a
possibilidade de geração de informações gerenciais, que eram
mais difíceis de obter antes ou que não estavam disponíveis.
Fonte: Dados da pesquisa (2022).
Revista de Estudos em Organizações e Controladoria-REOC, ISSN 2763-9673, UNICENTRO, Irati-PR, v. 2, n. 2, p. 69-91, jul./dez., 2022.
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OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
Segundo o respondente, as primeiras mudanças inerentes ao processo de convergência
às IPSAS no estado do Espírito Santo começaram a partir de 2014, com a implantação de um
novo sistema financeiro-contábil. Inclusive, para que as mudanças fossem possíveis, foi
realizado um concurso público para contratação de novos servidores para a área do Tesouro
Estadual.
Em relação ao Grupo III do questionário, o Quadro 6 sintetiza as respostas
apresentadas pelo Servidor da Sefaz a respeito do Estágio de implementação do PIPCP no
Estado.
Quadro 6 – Grupo III – Estágio de implementação do PIPCP
(continua)
PCP Estágio de
Implementação Justificativa
1. Créditos Tributários Não Implementado Existe a expectativa de atualização do software da área de
arrecadação tributária, para podermos ter as informações
necessárias para o registro.
2. Créditos
Previdenciários
Implementado -
3. Demais Créditos a
Receber
Implementado -
4. Dívida Ativa Não Implementado Existe a expectativa de atualização do software da área de
arrecadação tributária, para podermos ter as informações
necessárias para o registro.
5. Provisões por
Competência
Implementado -
6. Ativos e Passivos
Contingentes
Implementado -
7. Bens Móveis e Imóveis Implementado -
8. Bens de Infraestrutura Parcialmente
Implementado
Temos alguns bens registrados, mas não todos. Falta
definir, também, critérios de depreciação. Hoje, temos
grupos de estudo avaliando essas questões, com
expectativa de ser expedida uma proposta de
normatização referente a esses pontos.
9. Bens do Patrimônio
Cultural
Parcialmente
Implementado
Temos alguns bens registrados, mas não todos. Falta
definir, também, critérios de depreciação. Hoje, temos
grupos de estudo avaliando essas questões, com
expectativa de ser expedida uma proposta de
normatização referente a esses pontos.
10. Empréstimos,
Financiamentos e Demais
Dívidas
Implementado
-
11. Benefícios a
Empregados
Não Informado -
12. Provisão Atuarial do
RPPS
Implementado -
13. Obrigações com
Fornecedores
Implementado -
14. Demais Obrigações Implementado -
15. Evidenciação de
Softwares, Marcas,
Patentes, Licenças e
Congêneres
Implementado
-
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OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
Quadro 6 – Grupo III – Estágio de implementação do PIPCP
(conclusão)
PCP Estágio de
Implementação Justificativa
16. Outros Ativos
Intangíveis
Implementado -
17. Investimentos
Permanentes
Implementado -
18. Estoques Implementado -
Fonte: Dados da pesquisa (2022).
Ainda com respeito ao Quadro 5, nota-se que o fator de maior dificuldade apresentada
no processo de convergência às IPSAS, segundo o respondente, foi o grande volume de
mudanças a serem implementadas simultaneamente. A adoção do novo sistema e as seguidas
alterações da forma de contabilização demandaram a realização de treinamentos para os
usuários do sistema nas secretarias, bem como para os servidores da Fazenda responsáveis
pelo suporte aos diferentes setores do Estado. Posto isto, observa-se que a necessidade de
implantação de sistemas adequados à dinâmica das IPSAS e a consequente demanda por
capacitação dos respectivos usuários são evidências corroboradas por outros autores (DINIZ
et al., 2015; BRUSCA et al., 2016; BRUSCA; MARTÍNEZ, 2016; GÓMEZ-VILLEGAS et
al., 2020; MARQUES et al., 2020), os quais identificaram em seus estudos tais fatores como
dificuldades e/ou barreiras próprias do processo de adoção das IPSAS que podem ocasionar
atrasos em sua conclusão.
Em relação ao Quadro 6, infere-se que a maioria dos PCPs se encontra
implementados, exceto os PCPs 1 (Créditos Tributários) e 4 (Dívida Ativa), para os quais
existe a expectativa de atualização do software da área de arrecadação tributária,
indispensável para o efetivo registro contábil da operação. Além disso, os PCPs 8 (Bens de
Infraestrutura) e 9 (Bens do Patrimônio Cultural), segundo o respondente, estão em fase de
implementação, sendo que, alguns desses bens já apresentam registro, no entanto, ainda falta
definir critérios de depreciação. Além disso, o respondente destaca que, atualmente, o Estado
possui grupos de estudo avaliando essas questões, com expectativa de ser expedida uma
proposta de normatização referente a esses pontos.
Quanto ao PCP-11 (Benefícios a Empregados), não houve o pronunciamento do
respondente com relação ao real estágio de implementação deste procedimento. No entanto,
para o PCP-1 (Créditos Tributários) e o mencionado PCP-11, o TCE-ES, desde 2017, com a
aplicação da técnica de auditoria financeira na análise do BGE, seguidamente, vem emitindo
recomendações para que a SEFAZ-ES promova as seguintes adequações:
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OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
À Sefaz, para realizar os procedimentos necessários para o reconhecimento e
evidenciação dos créditos oriundos de Receitas Tributárias (ICMS), por
competência;
À Sefaz, para que, no exercício de sua competência de órgão central do Sistema de
Contabilidade Estadual, adote procedimentos de controles internos para assegurar
que as apropriações por competência de férias e 13º Salário sejam contabilizadas
(TCE-ES, 2017, p. 54).
Nota-se que, em relação ao PCP-1, a resposta dada pelo servidor da SEFAZ-ES está
coerente com a recomendação do TCE-ES, uma vez que o Estado ainda não reconhece todos
os seus Créditos Tributários pelo regime de competência, em especial, os relacionados ao
Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). No que diz respeito ao PCP-11
(Benefícios a Empregados), a análise da auditoria do TCE-ES permite concluir que tal
procedimento não está totalmente implementado, dado que o registro por competência de
férias e 13º salário não é realizado no BGE.
Com relação às irregularidades apontadas pelo Tribunal, na auditoria de 2020, o
relator do processo destaca os seguintes pontos apresentados como justificativas da SEFAZ-
ES, as quais embasaram as recomendações expedidas no relatório do TCE-ES:
A Gerência de Encargos Gerais e Regularidade Fiscal da Sefaz declarou que a partir
de meados do exercício de 2020 iniciaram-se os registros de inscrições,
cancelamentos e outras transferências de ativos, exceto quanto aos autos de infração,
restando pendente que se procedam a adequações no setor competente relativas à
extração de dados para contabilização.
A Sefaz esclareceu que desde 2016 tem trabalhado na criação dos relatórios de
apropriação de férias e 13º salário e elaborou a Nota Técnica
001/2016/SUNOP/SECOG com a finalidade de orientar acerca da criação de
relatórios analíticos e sintéticos para geração de informações necessárias à
contabilização das apropriações por competência. Alegou ainda que elaborou um
cronograma para correção das inconsistências levantadas, entretanto afirma que
devido às dificuldades advindas da pandemia em 2020, não foi possível concluí-lo,
sendo necessário um novo cronograma com previsão de conclusão até o final de
2021 (TCE-ES, 2020, p. 19-20).
Diante disso, constata-se que o reconhecimento e a evidenciação da totalidade dos
créditos tributários por competência (PCP-1) e a apropriação de férias e 13º salário (PCP-11)
ainda se encontram na dependência de ajustes de sistema, bem como da extração de
informações dos setores competentes. Esses resultados reforçam a evidência de que a
adequação de softwares é a principal barreira responsável por atrasos no cronograma de
implementação dos PCPs no Estado do Espírito Santo, sendo condizente com os achados da
literatura antecedente (MARQUES, 2017; ANTONOVZ et al., 2017; ROSA et al., 2018;
FERNANDES; MONTEIRO, 2019; GÓMEZ-VILLEGAS et al., 2020).
Revista de Estudos em Organizações e Controladoria-REOC, ISSN 2763-9673, UNICENTRO, Irati-PR, v. 2, n. 2, p. 69-91, jul./dez., 2022.
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OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
Para complementar as informações do questionário, elaborou-se a Tabela 1 para
demonstrar os PCPs evidenciados nos relatórios contábeis, correspondentes ao período de
2015 a 2020.
Tabela 1 – PCPs evidenciados nos relatórios contábeis – 2015 a 2020
Procedimentos PIPCP Procedimentos
Analisados 2015 2016 2017 2018 2019 2020 %
PCP
1. Créditos Tributários 1. Créditos Tributários a
Receber 1 0 1 1 1 1 83,33
2. Créditos
Previdenciários
2. Créditos
Previdenciários a Receber 0 1 1 1 0 1 66,67
3. Demais Créditos 3. Demais Créditos a
Receber 1 1 1 1 1 1 100
4. Dívida Ativa
4. Dívida Ativa Tributária 1 1 1 1 1 1 100
5. Dívida Ativa não
Tributária 1 1 1 1 1 1 100
6. Ajuste para Perdas 1 1 1 1 1 1 100
5. Provisões 7. Provisões 1 1 1 1 1 1 100
7. Bens Móveis e
Imóveis
8. Bens Móveis 1 1 1 1 1 1 100
9. Bens Imóveis 1 1 1 1 1 1 100
10. Deprec., Amort. e
Exaust. de Imobilizado 1 1 1 1 1 1 100
11. Reaval. e Redução ao
Valor Recup. de
Imobilizado
1 0 0 0 0 0 16,67
10. Empréstimos,
Financiamentos e
Demais Dívidas
12. Empréstimos Tomados 1 1 1 1 1 1 100
13. Financiamentos
Tomados 1 1 1 1 1 1 100
12. Provisão Atuarial do
RPPS 14. Provisão Atuarial 1 1 1 1 1 1 100
15. Softwares, Marcas,
Patentes, Licenças e
Congêneres
15. Softwares, Marcas,
Patentes, Licenças e
Congêneres
1 1 1 1 1 1 100
16. Amortização de
Intangível 1 1 1 1 1 1 100
17. Reaval. e Redução ao
Valor Recuperável de
Intangível
0 0 0 0 0 0 0
17. Investimentos
Permanentes
18. Participações
Permanentes 1 1 1 1 1 1 100
19. Redução ao Valor
Recuperável de
Participações Permanentes
0 0 0 0 0 0 0
18. Estoques 20. Estoques 1 1 1 1 1 1 100
TOTAL 17 16 17 17 16 17 -
IEA-PIPCP (%) 85 80 85 85 80 85 -
Fonte: Dados da pesquisa (2022).
A Tabela 1 apresenta o número de PCPs evidenciados nos demonstrativos contábeis e
o correspondente nível de disclosure (IEA-PIPCP). Destaca-se que para o cálculo do IEA-
PIPCP apresentado pelo estado do Espírito Santo nos anos analisados, utilizou-se a
metodologia desenvolvida por Piccini (2018), inicialmente criada para apurar o nível de
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disclosure dos PCPs nos municípios brasileiros. Apesar das dissemelhanças entre estados e
municípios, bem como do fato de Piccini (2018) não ter considerado todos os PCPs previstos
no Anexo da Portaria STN n.º 548/2015, ainda assim, a metodologia foi adequada para a
análise do presente estudo. Cita-se, como exemplo, que IEA-PIPCP máximo alcançado pelo
estado do Espírito Santo foi de 85%, mesmo índice obtido pelos municípios de Belo
Horizonte (MG) e Novo Hamburgo (RS), na pesquisa de Piccini (2018).
A análise da Tabela 1 permite inferir que o IEA-PIPCP do estado do Espírito Santo
está parcialmente coerente com os resultados do questionário. Percebe-se que a maioria dos
PCPs foram implementados pelo Estado, o qual alcançou, no ano de 2020, 85% no nível de
disclosure. No entanto, ainda existem pontos de melhorias que deverão ser adotadas pelo
Estado visando alcançar um maior nível de disclosure e, consequentemente, apresentar
informações contábeis de melhor qualidade.
Preliminarmente, é importante esclarecer uma divergência relacionada à apresentação
dos PCPs 1 (Créditos Tributários) e 4 (Dívida Ativa) no presente estudo. No Quadro 6
(síntese das respostas do questionário) foi informado, com base na resposta do questionário,
que os referidos PCP’s não estão implementados, divergindo do resultado apresentado na
Tabela 1 que indica o atendimento a tais procedimentos. Uma explicação possível para este
fato está na presunção de que o respondente buscou indicar os procedimentos que estavam
plenamente implementados. Sendo assim, para o caso dos PCP’s 1 e 4, possivelmente o
respondente adotou a premissa de que nem todos os créditos tributários são reconhecidos com
base no regime contábil de competência, como, por exemplo, o ICMS.
Quanto ao resultado da Tabela 1 que utiliza a metodologia de Piccini (2018), o
atendimento do PCP-1 e do PCP-4 foi informado a partir da constatação de existência de
saldo da conta contábil correspondente, não fazendo nenhum julgamento se no conjunto de
tributos de competência estadual tenha algum tributo pendente de reconhecimento. Dessa
forma, a metodologia empregada nesta avaliação não admite respostas parciais, mas sim o
indicativo de atendimento ou não, conforme a existência de saldo na conta contábil
corresponde.
No que se refere aos pontos de melhorias, não foi possível identificar, por meio da
análise das demonstrações contábeis e relatórios de controle, o destino do saldo da conta
“Reavaliação e Redução ao Valor Recuperável de Imobilizado” (PCP-11 da Tabela 1),
apresentado no ano de 2015, porém, não evidenciada nos anos seguintes. Assim sendo, a
pesquisa não conseguiu identificar se a referida conta foi revertida, fato que deveria estar
demonstrado em notas explicativas e não ocorreu.
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OS DESAFIOS DE IMPLEMENTAÇÃO DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS PATRIMONIAIS NO SETOR PÚBLICO: O CASO DO ESTADO
DO ESPÍRITO SANTO
Da mesma forma, não foi possível identificar o motivo de não evidenciação, em todos
os anos da análise, das contas “Reavaliação e Redução ao Valor Recuperável de Intangível” e
“Redução ao Valor Recuperável de Participações Permanentes” (respectivamente PCP-17 e
PCP-19 da Tabela 1).
Acerca disto, a falta ou o baixo nível de divulgação dos procedimentos relacionados
com a avaliação e mensuração de ativos (principalmente, Investimento, Imobilizado e
Intangível) são achados corroborados na pesquisa de Cabello et al. (2019).
Consequentemente, caso permaneça esta situação, a Organização (estado do Espírito Santo)
incorrerá o risco de vir apresentar ativos superavaliados, dificultando assim, que o usuário da
informação (aqui inclui a sociedade) compreenda o real valor contabilizado dos bens de posse
da entidade.
Por fim, perguntou-se “Como que a informação contábil baseada no regime de
competência tem sido utilizada?” (questão 3.6 do Quadro 3). Para esta questão, o respondente
informou que “[…] existe por parte dos órgãos de controle (auditoria interna e externa) a
demanda para que os órgãos do Estado registrem". Esta declaração sugere que o Estado
busca cumprir com a implementação do regime de competência apenas para atender
exigências dos órgãos de controle (exigência legal), enquanto poderia utilizar a base do
registro contábil por competência em decisões maiores, como, por exemplo, na elaboração do
Orçamento Público, para dar suporte no processo de tomada de decisões. Destarte, esse
resultado é coerente com o encontrado nos estudos de Xavier e Silva (2011) e Cruz (2015).
Destaca-se que as evidências encontradas neste estudo possibilitam inferir que a
implementação dos PCPs, conforme as NBC TSP e o MCASP, constitui um processo que
envolve a interação de diversos setores e sistemas operacionais do Estado. Como exemplo,
pode-se citar o sistema de patrimônio, de recursos humanos e folha de pagamento, e o sistema
tributário, os quais são de competência de diferentes órgãos da estrutura do governo estadual,
mas que, necessitam estar integrados adequadamente com o sistema contábil para garantir a
implementação de novas políticas oriundas desse processo.
Portanto, eventuais deficiências detectadas no processo de implementação dos PCPs
no estado do Espírito Santo podem ter relação com a gestão de todos aqueles sistemas
envolvidos, sugerindo que estes ainda não estão totalmente integrados. Além da integração
dos sistemas, o controle interno do Ente é de grande importância para este processo, uma vez
que seu papel é de acompanhar a implementação das políticas contábeis, assegurando a
detecção prévia de falhas para propor às devidas correções.
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5 CONCLUSÕES
Esta pesquisa teve por objetivo identificar os desafios de implementação dos
Procedimentos Contábeis Patrimoniais (PCPs) no estado do Espírito Santo, sob a perspectiva
dos prazos estabelecidos no Plano de Implantação dos Procedimentos Contábeis Patrimoniais
(PIPCP).
Constatou-se que as primeiras mudanças inerentes ao processo de convergência às
IPSAS no estado do Espírito Santo começaram a partir de 2014, com a implantação de um
novo sistema financeiro-contábil (Sistema Integrado de Finanças Públicas do Estado
[SIGEFES]), sendo que, para a devida operacionalização deste processo, foi necessária a
realização de um concurso público para contratação de novos servidores para a área do
Tesouro Estadual.
Identificou-se, a partir dos resultados do questionário, que o grande volume de
mudanças a serem implementadas simultaneamente foi a maior dificuldade apresentada no
processo de convergência às IPSAS. A adoção do novo sistema e as seguidas alterações da
forma de contabilização demandaram a realização de treinamentos para os usuários do
sistema nas secretarias, bem como para os servidores da Fazenda responsáveis pelo suporte
aos diferentes setores do Estado.
Descobriu-se que a maioria dos PCPs se encontra implementados, exceto os PCPs 1
(Créditos Tributários) e 4 (Dívida Ativa), para os quais existe a expectativa de atualização do
software da área de arrecadação tributária, indispensável para o efetivo registro contábil das
operações. Além disso, os PCPs 8 (Bens de Infraestrutura) e 9 (Bens do Patrimônio Cultural)
estão em fase de implementação.
Na apuração do índice de disclosure (IEA-PIPCP), o Estado alcançou, no ano de 2020,
85% para este indicador. Todavia, frisa-se que, por meio da análise do IEA-PIPCP, foram
identificados pontos de melhorias que poderão ser adotadas pelo Estado visando alcançar um
maior nível de disclosure e, consequentemente, contribuir para o aumento da transparência
das informações contábeis, como parte do processo de accountability da entidade.
O presente estudo teve como limitação o fato de ter contado com a participação de
apenas um respondente para o questionário, exigindo maiores esforços dos pesquisadores na
busca de métodos alternativos. Neste aspecto, o emprego de uma ferramenta objetiva para
apuração do índice de disclosure (IEA-PIPCP) foi a forma encontrada pelos autores na
tentativa de reduzir os possíveis vieses dos resultados alcançados. Finalmente, as
argumentações apresentadas na presente pesquisa, a exemplo do uso de softwares e do
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envolvimento do controle interno do Ente público estudado no processo de implementação
dos PCPs, necessitam ser analisadas em maior profundidade em estudos subsequentes.
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